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MODULE 1 L’ENVIRONNEMENT DE L’AUDIT INTERNE 1

PART PA RTIE IE 1 – LE CO CONC NCEP EPT T DE CONTRÔLE INTERNE

BON-MICHEL Béatrice

Année 2009-10

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Un peu d’histoire


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Un peu d’histoire


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HISTORIQUE (1) 3 

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Au XIXème XIXème siècle, siècle, contrôle contrôle simple qui prévaut, avec de petites entreprises dirigées par un employeur qui qui supervise directement directement les conditions de la production. Au début du XXème siècle, les les termes de contrôle contrôle interne opérationnel et de contrôle interne administratif apparaissent.


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Krach de 1929


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Après le krach de 1929, nécessité de réguler le développement des marchés financiers. 1934 : création de la SEC (USA)  



Securities Exchange Act (1934) Mise en place d’un certain nombre de lois afin de favoriser la transparence des états financiers des sociétés cotées.

1949 : Institute of Internal Auditors (IIA) fournit une définition où il est fait référence au contrôle interne qui :  

comprend le plan de l’organisation et toutes les méthodes et mesures qui permettent d’assurer la sauvegarde des actifs de l’entreprise.


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1958 : le Committee on Auditing Procedure (CAP) a émis la SAP N 29 qui distingue : °

le contrôle comptable

• Vise à s’assurer de la préservation des actifs et de la fiabilité des états financiers

le contrôle administratif

• Vise à s’assurer de la pertinence des processus opérationnels.

Sous l’égide de l’American Institute of Accountants, qui deviendra l’AICPA. Le CAP correspond à l’actuel Auditing Standards Board (ASB) créé en 1978. 1978 : the Financial Accounting Standards Board (FASB), devient en charge des règles en matière de mesure, de reporting e de présentation des états financiers. BON-MICHEL Béatrice Année 2009-10






1973 : SAS N 1 (remplaçant la nomenclature SAP) propose des définitions du contrôle administratif et du contrôle comptable. °



Traduit le lien qui est fait entre contrôle comptable et contrôle administratif en expliquant comment certaines procédures et processus dédiés aux contrôles comptables pouvaient servir les objectifs de la direction et donc être rattachés aux contrôles administratifs.


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1977 : réaction réaction de la SEC aux affaires (notamment (notamment Watergate) avec le Foreign Foreign Corrupt Practices Act (FCPA) : 

Loi qui rend illégal le fait de ne pas avoir de dispositif de contrôle interne adéquate, à savoir de ne pouvoir fournir la relative assurance que les transactions sont réalisées en accord avec le management.




Lien entre le dispositif et le risque pénal Année 2009-10


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1977 : L’Ordre des experts comptables (FRA) définit le contrôle interne comme ‘l’ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de l’entreprise’. 1985 : Créatio Création n Treadway Treadway Commissi Commission on (suite à de nouveaux scandales). 1987 : La Commission rend son rapport.

Une des conclusions du rapport était d’avancer que 50% des fraudes découvertes dans les états financiers étaient dues à des dispositifs de contrôle interne déficients.


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HISTORIQUE (7) 10

On ne parle plus alors de contrôle administratif ou de contrôle contrô le comptabl comptablee : on parle de contrôle interne.

50 recommandations pour fiabiliser les états financiers

Avant Après


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1992 : Mise en place du COSO 

Publication du ‘Internal Control-Integrated Framework’ (ce qu’on appelle également Coso Report)

3 objectifs majeurs au contrôle interne :



Efficacité et rentabilité

f i t c e j b o


Fiabilité des états financiers

f i t c e j b o

Conformité vis-à-vis des lois et règlements

f i t c e j b o

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HISTORIQUE (9) 12

4 concepts fondamentaux :



C’est un processus

Concerne tout le monde

Dispositif de CI

Fournit une assurance raisonnable

Permet la réalisation des objectifs


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HISTORIQUE (10) 13



Et 5 composantes Environnement

Contrôles opérationnels

pilotage

Information et communication

Gestion des risques BON-MICHEL Béatrice

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DEFINITION DU CONTRÔLE INTERNE (1) 14 

Un processus mis en place par la Direction et le personnel afin de fournir une assurance raisonnable[1] quant à la réalisation des objectifs pour les trois catégories d’objectifs suivants : des objectifs opérationnels (réalité et rentabilité des opérations), des objectifs en termes de reportings financiers (fiabilité des états financiers) et des objectifs de conformité (conformité aux lois et règlements ).(selon COSO)

[1 ] ‘internal control is a process, effected by an entity (...) to provide reasonable assurance regarding the achievement of objectives ’


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DEFINITION DU CONTRÔLE INTERNE (3) 15

Selon la CNCC, le contrôle interne est « l’ensemble des politiques et procédures mises en œuvre par la direction d’une entité en vue de s’assurer, dans la mesure du possible, la gestion rigoureuse et efficace de ses activités » 


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NB : En 2006, le COSO a publié ‘the Internal Control Over Financial Reporting — Guidance for Smaller Public Companies (COSO’s 2006 Guidance) pour les PME. BON-MICHEL Béatrice

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LES 5 COMPOSANTES DETAILLEES DU CONTRÔLE INTERNE SELON LE REFRENTIEL COSO (1) 18

L’environnement du contrôle 11. Intégrité et sens éthique 12. Les compétences 13. La culture de management 14. L’organisation 15. La définition de l’autorité et des responsabilités 16. La politique en matière de ressources humaines 17. La supervision La gestion des risques 21. L’identification des risques 22. L’analyse des risques 23. Le pilotage des risques 

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LES 5 COMPOSANTES DETAILLEES DU CONTRÔLE INTERNE SELON LE REFRENTIEL COSO (2) 19

Le contrôle de l’activité 31. L’intégration des contrôles à la gestion des risques 32. Les contrôles sur le système d’information 33. Les contrôles opérationnels spécifiques à l’activité L’information et la communication 41. L’information 42. La communication 43. Les moyens de communication Le pilotage 51. Le pilotage de l’activité au quotidien 52. Le reporting des déficiences dans le dispositif 

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DU COSO I AU COSO II 20


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Identifier ses objectifs

Identifier les risques associés

Hiérarchiser ces risques

Apporter une réponse : CI

Risques financiers Risques difficilement prévisibles (cru, pandémie) Risques stratégiques (de réputation, politiques, commerciaux…) Risques opérationnels (process, technologie, hommes) BON-MICHEL Béatrice

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COSO II : La prise en compte du risque comme élément majeur (1) 23

Notion de « Risk Appetite »

Q u el s r i sq u es v eu t -o n a b so l u m en t é v i t er ? Q u e l s r i sq u es so n t i n u t i l es ? Q u el s r i sq u es est - o n p r êt àp r en d r e p o u r p r o f i t er d e q u el l es o p p o r t u n i t é s o u c o n ser v e r q u el avan tage ? BON-MICHEL Béatrice

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COSO II : La prise en compte du risque comme élément majeur (2) 24 



Enterprise Risk Management – Integrated Framework “Enterprise risk management is a process, effected by an entity’s board of directors, management and other personnel, applied in strategy setting and across the enterprise, designed to identify potential events that may affect the entity, and manage risk to be within its risk appetite, to provide reasonable assurance regarding the achievement of entity objectives » (extrait ERM sept.2004)


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De nouveaux concepts L’aléa moral (effet pervers) : physique ou moral (lié à asymétrie d’information)  Hedging : position contraire pour couvrir le risque  Assurance : échange d’une prime contre le risque d’une forte perte (risque d’adverse selection)  Portfolio effect : permet d’évaluer la rentabilité d’un projet au regard du risque = écart entre valeur actuel net du nouveau projet et le risque identifié  Risk mitigation : moyens de réduction du risque  Residual risk = total risk – risk mitigation 


Année 2009-10


Trois types d’approche possibles   



Par l’organisation/secteur Par les risques majeurs de l’entreprise (financiers …) Par le processus de gestion des risques (identification, mesure, gestion et pilotage)

Une organisation dédiée    

Un responsable Une vision transversale Formalisation et communication Pilotage au regard des objectifs


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COSO III : L’IMPORTANCE DU PILOTAGE 27  

Importance du pilotage Pilotage ne veut pas dire ‘check list’ de contrôle !


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COSO III : L’IMPORTANCE DU PILOTAGE 28 Tone from the top : organisation, tolérance aux risques

Communication des évènements significatifs

Réactions/Actions


Déclinaison au niveau du management, responsabilisation

Dispositif de détection des anomalies

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LES LIMITES DU CONTRÔLE INTERNE 29    

 

La raisonnable assurance (et non pas l’assurance totale) Le jugement Les ruptures dans la chaîne des contrôles Les dérogations du management aux principes de contrôle définis La complicité L’arbitrage entre coût du contrôle et bénéfice attendu


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LE MODELE CoCo (1) 30

The Canadian Institute of Chartered Accountants (CICA) a recensé 20 critères[1] pour procéder à l’évaluation d’un dispositif de contrôle. Le terme ‘contrôle’ prend un sens plus large que le seul contrôle sur les états financiers. [1] ‘Criteria of Control’ dénommé Coco 


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LES OBJECTIFS DU CI La réalité et la rentabilité des opérations, La fiabilité des reportings internes et externes, La conformité avec les lois, règlements et directives internes.  Coso et Coco mettent l’accent sur soft control (contrôles informels tels l’éthique) et hard control (contrôle/conformité-procédures …)   


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LES FACTEURS DE SUCCES L’intention (objectifs, sens de l’entreprise, politique) L’engagement (éthique, autorité, responsabilité, confiance) La faculté (utilisation des compétences, des outils) Le pilotage (mise en œuvre) : surveillance et apprentissage La compétence (connaissance, outils, communication, information, intégration efficiente des contrôles).     


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DES IDEES FORTES :

Rôle des compétences Lien entre pilotage et apprentissage Notion d’organisation et d’objectifs BON-MICHEL Béatrice

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D’autres référentiels :

Cadbury Report (UK, 1992) = CI, fraude, audit … Gouvernance Turnbull Model (UK, 1998) = Combined Code for corporate gouvernance King Report (South Africa, 1994) = responsabilité directeur/CI


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SARBANES OXLEY ACT (1) 35 

Juillet 2002 : Sarbanes Oxley Act : le congrès américain a souhaité renforcer la réglementation et encadrer la fonction d’auditeurs. La responsabilité de la Direction est réaffirmée en ce qui concerne la mise en place, l’évaluation et le pilotage du dispositif de contrôle interne (suite à de nouveaux scandales dont ENRON).


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LSF ET CONTROLE INTERNE (1) 36



Dans le même esprit, la France a adopté la loi N 2003706 en août 2003 dite de Sécurité Financière (LSF) qui assujettie toutes les sociétés anonymes à de nouvelles mesures d’information.


°

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LSF ET CONTROLE INTERNE (2) 37 

Pour les sociétés anonymes ayant leur siège social en France faisant appel public à l’épargne :  Obligation pour le conseil de rendre un rapport annexé au rapport annuel sur le dispositif de contrôle interne mise en place par la société.  Indiquer les limites éventuelles apportées aux pouvoirs du Directeur Général.


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LSF ET CONTRÔLE INTERNE (3) 38

En ce sens, la LSF complète le rapport Bouton en demandant d’avoir une approche qualitative en termes notamment de procédures et d’appréciation du dispositif. - Le président est responsable de ce rapport. - Les CAC émettent une opinion sur ce rapport.

L’intérêt d’un référentiel de contrôle interne en France : le référentiel AMF


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LE REFERENTIEL DE CONTRÔLE AMF(1) 39 

Le référentiel de l’AMF : mettre en place un cadre de référence pour les sociétés faisant appel public à l’épargne (mai 2006): 

« Le contrôle interne est un dispositif de la société, défini et mis en oeuvre sous sa responsabilité, qui vise à assurer : La conformité aux lois et règlements L’application des instructions et des orientations fixées par la Direction Générale ou le Directoire Le bon fonctionnement des processus internes de la société, notamment ceux concourant à la sauvegarde de ses actifs La fiabilité des informations financières.  





et d’une façon générale, contribue à la maîtrise de ses activités, à l’efficacité de ses opérations et à l’utilisation efficiente de ses ressources. » BON-MICHEL Béatrice

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QUIZZ 40

1. Le droit d’alerte peut améliorer la

déontologie de l’entreprise et surtout être en phase avec la section 301 de la SOX. Quel élément n’est pas un élément du programme d’alerte ? 1. 2. 3. 4.

Écouter les préoccupations des salariés Améliorer la communication interne Collecter des informations sur les problèmes urgents Améliorer la communication externe


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QUIZZ 41

1. L’objectif du dispositif de contrôle mis en place,

c’est d’apporter une assurance raisonnable :

1. 2. 3.

4.

Que les buts et objectifs de l'organisation seront atteints de manière efficace et économique. Qu’il n’y aura pas de conflits d’intérêt avec des salariés qui viendraient faire obstacle à la réalisation des objectifs. Que les recommandations de l’audit interne en terme de performance sont mises en oeuvre de manière efficiente et économique. Que les processus de planification, d'organisation, et de direction sont correctement évalués.


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QUIZZ 42

1. Le management a un rôle essentiel dans le

dispositif de contrôle. Laquelle des actions suivantes du management fait partie des objectifs du contrôle interne ? 1. 2. 3. 4.

Suivre l’efficience et l’efficacité des objectifs de son service Mettre en place un manuel des politiques organisationnelles Mettre en place un service d’audit interne Réaliser des formations en contrôle interne de ses équipes


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UN DISPOSITIF DE CONTRÔLE EFFICACE ? (1) 43 

La définition des moyens : 

L’organisation 

!!! Le titre d’une fonction ne veut pas forcément dire la responsabilité

Les directives  Les procédures  Le personnel  La comptabilité  La budgétisation  La communication financière 


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Un dispositif efficace doit être : économique  Significatif (mesurer performance dans domaines importants)  Approprié (refléter les évènements qu’il mesure)  cohérent  Opportun (attention aux informations obsolètes)  Simple (compréhensible par l’utilisateur)  Opérationnel (pertinent) 


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Facteurs influençant le dispositif : Le sens éthique et le sens des valeurs  Les compétences  Le comité de direction et le comité d’audit  La philosophie de gestion et le style de management  La structure organisationnelle  La définition de l’autorité et des responsabilités  La gestion des ressources humaines. 


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LIEN ORGANISATION /CONTRÔLE (1) 46 

Organisation de grande taille : Les tâches sont complexes et variées.  Les zones de travail sont dispersées géographiquement.  Les problèmes sont souvent résolus par la hiérarchie.  L’information circule lentement de la base vers le sommet. 

Dans ce cas, les besoins de contrôle et de coordination sont importants et critiques pour assurer la cohésion de l’ensemble.


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Caractéristiques d’une organisation de petite taille : Les tâches nécessitent peu de contrôle et de management.  Les employés doivent être capables de travailler avec peu ou pas de supervision.  Le processus de décision est plus rapide et plus efficace.  L’information circule rapidement du bas vers le sommet. 

Dans ce cas, où souvent le dirigeant assure les fonctions de production, de commercial et sous-traite souvent la partie financière à un cabinet d’expertise comptable, le besoin de formalisation des procédures est plus faible. BON-MICHEL Béatrice

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Caractéristiques d’une organisation bureaucratique :     

Division du travail. Hiérarchie top-down. Importance des règles formelles. Impersonnalité. Des objectifs forts de promotion interne.

Accent sur l’organisation plus que les hommes  Productivité  Convient aux environnements stables  Division du travail convient sur les tâches spécialisées et répétitives 


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Évolution vers les théories comportementales  

 

Prise en compte de l’individu Notion de capital immatériel

Organisation innovatrice : en réseau Organisation divisionnalisée (ex. banque)


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Organisation verticale Beaucoup de niveaux hiérarchiques Tâches variées et complexes Communication plus longue   

Eventail de contrôle faible


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Organisation horizontale = structure plate Moins de direction et de contrôles Capacité des employés à travailler avec moins de contrôle Processus décisionnel plus rapide   


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Q1 un manager qui supervise pour le même travail des salariés dont les tâches sont répétitives et simples devrait être capable de superviser Un nombre limité de personnes Seulement quelques personnes (narrow span of control) Un grand nombre de salarié (wider span of control) Moins d’employés que s’ils étaient dispersés géographiquement    


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TYPOLOGIE DES CONTROLES (1) 53 

Les contrôles peuvent être de trois types : Pré-contrôle (pro-actif) = contrôle préventif  Contrôles courants (au fil de l’eau) = contrôle continu  Post-contrôle (contrôle réactif) = contrôle rétro-actif 



Planification et contrôle se regroupent 



Budgets, graphiques, méthode PERT (ordonnancement des tâches)

Contrôles qualitatifs/quantitatifs


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Les contrôles dirigés : 



Cas des contrôles effectués par l’audit interne pour obtenir les certifications ISO. Cela inclut les directives, notes, circulaires …  vers une professionnalisation

Les contrôles préventifs : 

Visent à éviter la survenance de problèmes (contrôle préventif sur les produits, contrôle automatique de cohérence …). La séparation des fonctions fait partie des contrôles préventifs.


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Les contrôles de détection : 



Les contrôles correctifs : 



Mis en place après la détection d’une anomalie ou erreur (mise en place d’une nouvelle procédure par exemple).

Les contrôles manuels : 



Permettent de détecter les probabilités de survenance d’erreurs (exemple : réconciliation bancaire, inventaires physiques)

Exemples : le budget, les prévisions, les procédures, les reportings …

Les contrôles informatiques


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TYPOLOGIE DES CONTROLES(4) 56

Contrôle préventif proactif

Contrôle de détection (investigation)

Contrôle réactif

Procédures Séparation des fonctions Planning Organigramme Contrôle informatique Double validation

Contrôle des paramètres Rapprochement des comptes Tests Contrôle de cohérence

Correction automatique Rapports sur les erreurs, incidents Rapports d’audit Technique de MAJ automatique des applicatifs


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CONCLUSION 57

1. Les contrôles peuvent être classés d'après la fonction

qu'ils doivent remplir : ils peuvent être détectifs, préventifs ou directifs. Lequel des contrôles suivants est directif ? 1. Des rapprochements mensuels des relevés bancaires. 2. La double signature pour tous les décaissements dépassant un certain montant. 3. L’enregistrement de toutes les transactions le jour même où elles sont effectuées. 4. L'exigence que tous les membres de l'audit interne soient des auditeurs certifiés. BON-MICHEL Béatrice

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CONCLUSION 58 1.

2. 3. 4.

Des rapprochements mensuels des relevés bancaires =

détectif La double signature pour tous les décaissements dépassant un certain montant = préventif L’enregistrement de toutes les transactions le jour même où elles sont effectuées = préventif L'exigence que tous les membres de l'audit interne soient des auditeurs certifiés = déclaratif (professionnalisation)


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CONCLUSION 59 

 

Le contrôle ne se résume pas à des procédures ou à une équipe dédiée. Le contrôle est l’affaire de chacun au sein de l’entreprise. Il contribue à la réalisation des objectifs de l’entreprise.


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BIBLIOGRAPHIE 60 

Quelques sites internet : 

IFACI http://www.ifaci.com Sarbanes-oxley http://www.findlaw.com COSO http://www.coso.org Loi Sécurité Financière http://www.legifrance.gouv.fr 

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

Quelques ouvrages : 

  

HAMZAOUI M. (2005), Gestion des risques d’entreprise et contrôle interne , Edition Village Mondial Pearson. PIGE B. (2003), Audit et contrôle interne , Edition EMS. RENARD J. (2005), Pratique de l’audit interne , Edition IFACI. ROOT J.S. (1998), Beyond COSO, Edition John Wiley & Sons.


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FICHIERS DISPONIBLES SUR INTRANET CNAM 61   

Guide de contrôle interne AMF Guide du COSO III Rapport AMF 2008 sur Gouvernance d’entreprise et contrôle interne


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Annexe : détails de la SOX SECTION

62 CONTENU MAJEUR

Section 301 Comité d’audit

Rôle de superviseur de l’audit externe. Indépendance de ses membres, Rédiger des procédures relatives aux traitements des réclamations d’ordre comptables ou financières (notion de whistleblower section 301-4). Possibilité d’engager des consultants.  Le responsable de l’audit interne est un des intervenants majeurs du Comité. A ce titre, il sera impliqué dans la rédaction de la charte du comité d’audit et dans la rédaction des procédures relatives à la responsabilité de ce comité.

Section 302 Les CEO et CFO doivent certifier l’exactitude des états financiers et l’efficacité des contrôles internes de diffusion de l’information

Evaluer/renforcer les procédures de contrôle de l’information publiée Evaluation tous les trimestres de l’efficacité des contrôles, Préciser tout changement dans le dispositif de contrôle, Rapporter au comité d’audit et aux auditeurs externes tout acte frauduleux, insuffisance des contrôles et procédures, Etablir et mettre en avant une culture de l’intégrité. Mise en place d’un comité composé de la direction et des personnes concernées par les états financiers pour examiner avec attention ces états.  L’auditeur joue un rôle essentiel dans ce processus d’évaluation.


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SECTIONS

CONTENU

Section 404 Recommandations sur le contenu du rapport annuel

. Le rapport doit contenir l’information de la responsabilité du management quant à l’adéquation du dispositif de contrôle sur les reportings financiers. . A la fin de l’année fiscale, le rapport doit contenir une évaluation de la pertinence du dispositif de contrôle sur les états financiers. . Attestation également par les auditeurs externes.  L’auditeur interne fournira notamment toutes les preuves de ces différentes assertions. Le recours au questionnaire d’auto-évaluation est une manière de répondre à ces exigences.[

63

Section 406 et 806 Etablir un code de déontologie destiné aux cadres supérieurs afin de garantir sécurité et discrétion aux dénonciateurs

Code de déontologie, Promouvoir un comportement éthique, Protection des dénonciateurs

Section 409 La SEC doit réguler la diffusion en temps réel de toute information considérée comme critique.

Les besoins en reporting selon une fréquence de plus en plus forte mettent la pression sur le contrôle de l’information et la réduction des délais de clôture.

Section 802 Non respect des procédures de conservation des pièces incluant la garantie de non destruction, falsification ou altération de documents et considéré comme un délit


Améliorer la gestion documentaire et les pratiques d’archivage, Promouvoir le développement d’une culture éthique.

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